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论审计证据的证实标准

时间:2018-02-25 审计毕业论文 我要投稿
摘 要:作为一种保证服务,审计服务提供积极保证的基础是源于实在施具体过程后获得的确信状态。处于何种确信状态,审计职员方可确定被审对象是公允表达的呢?这事实上是一个标准,本文以为这一标准就是“排除职业怀疑”,同时,这一标准的实现,还依靠一定的程序和具体规范。  一、引言  为了对财务报表发表审计意见,审计职员必须把握充分适当的审计证据,这是所有审计职业规范对审计职员的基本要求,并都承认审计证据充分性与适当性的判定取决于审计职员的职业判定。同时,为了便利审计职员对这两个审计证据特征作出判定,相关职业规范都对充分性、适当性作了进一步的描述、具体细化或规定?杉耙倒娣端浯蟮闹耙蹬卸ㄊ嵌陨蠹浦ぞ莩浞中、适当性的判定,它们主要是想对这两个特征的判定提供指南。我们以为审计所提供的是一种保证服务(积极保证),这种积极保证源于审计职员的、经过其职业判定后的内心信念。这种内心信念的程度就是审计职员发表审计意见的直接基础,也即是审计证据的证实标准。职业规范中的充分适当的审计证据之要求,针对的是审计证据,而不是审计证实,或者说那是具体证实标准下对审计证据的要求?杉中兄耙倒娣吨胁⒚挥泻芎玫亟饩稣庖惶饽,或者说它们根本就没有解决这一题目,由于它们混淆了审计证据与审计证实。所以有必要对这一题目重新思量,明确审计证据的证实标准,丰富现行审计,指导审计证据的证实实践。  二、审计证据的证实标准  证实活动充斥于我们的日常生活,此类证实一般表现为被说服者心中所形成的、一定程度的确信,日常生活中的证实活动一般没有预先存在的标准,它完全取决于被说服者自身的心灵反映。在诉讼中,由于裁判者所作的判定直接关系到当事人的权利和义务关系,所以,在诉讼证实中,必须解决裁判者在何种熟悉程度上可以认定事实存在的题目,这就是证实标准的题目。所谓证实标准表述的是一种评价标准,即达到何种熟悉程度时,裁判者即可据此作失事实的认定。令人遗憾的是,作为公众的委托人,审计职员的职业行为牵系成千上万人的权力与利益,但其在利用审计证据欲以证实交易、账户余额或报表表达之认定或财务报表整体公允表达时,预先并不存在证实标准,或至少相关的规范中没有明确的证实标准! ∩蠹浦行枰な当曜悸?回答这一题目之前,必须先回答“审计中存在证实吗?”,不知从何时起,①审计职业界内开始视“证实”如皇讳,代之以判定、决策。事实上,无论是证实,还是判定或者是决策,它们都要以一定标准为基准,以作比较,后作定夺,这是人类此种熟悉活动之共性。这种标准和熟悉对象一起决定了这类熟悉活动的方向与目标,其中,对象规范的是需要熟悉的,标准所要解决的是熟悉应达到的程度,它如同熟悉活动必须跨越的横杆。熟悉结果的状态只有超过标准之要求时,由此产生的主张才能作为证实、判定或决策的条件。由此可见,标准题目无论如何都还是存在的,且是必要的! 『廖抟晌,审计证据的证实标准所规范的主体是审计职员,所指向的时点应该是审计职员根据其所获证据对具体认定②或报表整体进行判定时。所规范的内容应该是审计职员根据审计证据所获得的关于被审对象的熟悉状态,这种熟悉状态的存在形式是包含了一定客观内容的个人主观判定,由于这种主观判定是以充分适当的审计证据为基础的。但在何种程度上,审计职员才能判定被审项目是公允的呢?这就是审计证据证实标准的核心题目,这实质上指的是审计职员以为某一认定(如报表某项目或其整体公允表达)的确信程度。例如“审计职员以95%的确信以为被审信息是公允的”用语。显然,审计职员所要说明的不是确信不确信的题目,而是确信的程度题目。那么,这种确信程度又该是何种程度呢?  诚然,最理想的、最能让审计主体之外的人接受的标准应该是“客观事实”。由于这是尽对的真理,所以,它具有尽对的公道性和正当性,因而具有尽对的可接受性。③而且,辩证唯物主义熟悉论以为人类可以提供客观世界的正确图景,人类终极可以达到真理性的熟悉境界。受此观点的熏陶,使得人们以为只要坚持辩证唯物主义,审计个案的图景也可清楚可现,每一个被审事实都可以终极查明。所以审计职员对被审对象的熟悉必须符合事实的实际情况,对被审对象的熟悉必须达到与客观存在的社会经验事实相一致,并以这种符合客观事实的熟悉为依据发表审计意见! ∈率瞪,这是辩证唯物主义熟悉论在审计学中的错误适用。辩证唯物主义熟悉论关注的是普遍真理题目,适用的是这样的普遍性领域,由于科学是要努力在特定数据的基础上建立一个描述性的、一般性的理论体系。而独立审计包含的是有针对地用于特定情况的一个规范的、一般的规则体系,这一规则体系并不是为科学的目的,而只是为审计的目的往建立或试图确立科学的理论、原则等。前者的“图景”往往反映的是的普遍性,后者却是偶然的。审计熟悉的真理是对具体认定是否恰如其是的判定,而不是对规律的抽象! 〉诙隹裳”曜际恰吧蠹剖率怠。莫茨和夏拉夫在其经典著作《审计理论结构》中,以为审计证据包括了所有审计职员思维的因素,这些因素影响审计职员对被审项目或认定的判定。但考虑到审计证据在决定真理时的局限性,审计中的真理只能是指与审计职员在检查时用已获证据确定的现实的一致性。所以,这种审计真理并不是客观事实,而是一种主观事实,是审计职员所构造的、特定环境下的事实。我们称之为“审计事实”。若以此种事实为审计证据证实标准的话,则作为审计职员判定依据的事实就不是社会经验层面上的客观事实,而是经过审计程序重塑的事实! ≌庵质率涤肟凸凼率荡嬖谧琶芮泄叵,它是由客观事实衍生而来,并不否认客观真实的存在,而是以被审对象所反映客观事实为基础,是对这类客观事实的模拟,是它们在审计中的反映! ∫粢獾氖,这种事实观并不否认审计职员对被审对象的熟悉能够达到客观事实的程度,由于它同样承认审计过程之外有一个客观事实。它所说明的是,由于审计证据几乎无法导致确实的知识,审计职员应作的判定大部分都不可能获得强制性证据的支持,所以,不可能以客观事实本身作为审计证实的标准。其次,这种事实观也不否认审计熟悉对客观事实的追求! ≌缒暮拖睦蛩裕骸吧蠹浦霸庇Ω檬煜さ缴蠹坡厶夂凸ぷ魈跫吹木窒扌,就题目的严重性和工作环境的局限性而论,在收集到从深度和广度上看均为公道的证据之后,并据以得到明智的结论,应该以为是足以达到获得审计真理的目的的。发现了新的证据或对环境事实有了更好理解后,也许会向原来的结论提出挑战,甚至推翻原来的结论。尽管如此,在审计领域中,当时的最佳结论是能够尽可能地趋近真理的!盵1]最后,这种事实观也并不降低审计证实的质量。从标准要求上来说,这种事实观的确要低于客观事实这个标准。但在论上审计职员无法以客观事实本身作为标准,所以,与其选择一个不实际的高标准,不如退而求其次,设置一种以“最大限度贴近客观事实”为要求的衡量标准! 〉谌隹裳”曜际恰芭懦耙祷骋伞!睹筛缏砝蠹蒲А贰。ǖ谑妫┰诓錾蠹浦ぞ菥霾呤,以为审计职员往往依靠具有说服力的证据,而不相信会有什么确凿无疑的审计证据。[2]在确定需要多少有说服力的审计证据时,审计职员要考虑取得证据和评价证据的时间和用度限制!杂诓莆癖ū碇械娜隙,审计职员不可能毫无疑问,因而这就要求他们应获得发表审计意见所必要的把握!挥械辈莆癖ū淼闹饕钅勘慌懦卮笠晌手,才能发表不带附带条件的审计意见。这一要求可视之为“排除职业怀疑”标准的雏形。排除职业怀疑的证实标准并不意味着要排除任何怀疑,而是排除那些根据普遍接受的专业常识和经验而被以为有公道的可能性或者或然性的怀疑。
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